L’impegno di spesa nella contabilità armonizzata (prima parte)
di Stefano Usai – Vicesegretario del Comune di Terralba (OR)
Premessa
È noto che con decorrenza dal 1° gennaio 2015, al netto degli enti cc.dd. sperimentatori, ha preso avvio, con scopiconoscitivi, il processo di armonizzazione contabile diretta, semplificando, a rendere i bilanci delle amministrazioni pubbliche omogenei, confrontabili e aggregabili al fine di consentire il controllo dei conti pubblici nazionali (tutela della finanza pubblica nazionale),di verificare la rispondenza dei conti pubblici alle condizioni dell’articolo 104 del Trattato istitutivo UE) e di favorire l’attuazione del federalismo fiscale (legge 42/2009).
Riforma contabile – per quanto concerne gli enti pubblici territoriali ed enti strumentali – consacrata con il decreto legislativo 118/2011 come modificato dal più recente decreto legislativo 126/2014.
La riforma contiene innovazioni sostanziali che esigono attento presidio considerato che la fase transitoria (prevista per il 2015) è destinata a concludersi con l’avvio, dal 2016, dell’adozione di schemi di bilancio e di rendiconto con carattere autorizzatorio e non più semplicemente conoscitivo.
Una, pur non esaustiva, analisi dei nuovi principi, esige una indagine propedeutica sulle modalità di assunzione dell’impegno di spesa condizionato dal nuovo principio di competenza finanziaria rafforzato e della correlata copertura finanziaria, alla luce anche di alcune disposizioni introdotte dalla recentissima legge di stabilità n. 190/2014.
Si pensi, per tutte, alla necessità della c.d. scissione dei pagamenti (split payment) previste dall’articolo 1, comma 629, lettera b), della legge di stabilità di cui si dirà nel prosieguo.
Le innovazioni in tema di impegno di spesa
Si annotava che per esprimere alcune considerazioni pratico/operative sulla revisione del sistema contabile occorre premettere l’analisi sulle modifiche apportata in tema di impegno di spesa (art. 183 del decreto legislativo 267/2000) in prima battuta dal decreto-legge del 31.3.2005, n. 44 contenente “Disposizioni urgenti in materia di enti locali” (convertito con legge 88/2005) pubblicato in G.U. n. 75 dell’1.4.2005 ed entrato in vigore lo stesso giorno che introduceva la lettera c-bis) nel comma 5 nel testo dell’articolo 183.
L’articolo 183, poi, è stato in gran parte riscritto dal decreto legislativo 10.8.2014, n. 126 contenente “Disposizioni integrative e correttive del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, recante disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42” pubblicato in G.U. n. 199 del 28.8.2014 ed entrato in vigore il 12 settembre 2014.
La prima fase del procedimento di spesa
La disciplina sulle modalità di assunzione dell’impegno di spesa, come si annotava sopra, trova allocazione nell’articolo 183 del testo unico.
L’articolo in parola riprende – prima delle modifiche di recente intervenute – l’articolo 27 del decreto legislativo 77/1995 contenente il c.d. ordinamento contabile e finanziario degli enti locali.
La prescrizione in argomento, nel suo inciso iniziale stabilisce che “l’impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa […]”, proprio questo prima affermazione rende necessario, un chiarimento considerato che, da un punto di vista pratico operativo, tale coincidenza non è sempre vera.
Si allude, evidentemente al caso in cui l’impegno di spesa debba essere preceduto dalla prenotazione dell’impegno come accade, per tacer d’altro, nella determinazione a contrattare ovvero nell’atto iniziale del procedimento di assegnazione della commessa che, sostanzialmente, apre la fase pubblicistica della procedura.
La prenotazione dell’impegno di spesa, come spesso evidenziato, per effetto dei ribadititi vincoli della finanza pubblica, in certi casi pertanto costituisce autentico primo atto del procedimento.
Ed è proprio in tema di prenotazione di impegni di spesa, che il decreto legislativo ha profondamente inciso distinguendo tra la prenotazione della parte corrente e quella in conto capitale.
La prenotazione dell’impegno
La disciplina dell’eventuale preimpegno è contenuta nel comma 3 dell’articolo 183 del testo unico. Come si è già rilevato, la disposizione risulta profondamente incisa dal decreto legislativo 126/2014.
Sotto si riporta la disposizione pregressa con quella più recente per sottolinearne la differenza.
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Articolo 183, comma 3, del decreto legislativo 267/2000 ante modifica (barrata la parte espunta) |
Articolo 183, comma 3, del decreto legislativo 267/2000 post modifica apportata con l’articolo 74 del decreto legislativo 126/2014 (in grassetto e la parte aggiunta) |
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3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all’articolo 186. Quando la prenotazione di impegno è riferita a procedure di gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati. |
3. Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all’articolo 186. Le spese di investimento per lavori pubblici prenotate negli esercizi successivi, la cui gara è stata formalmente indetta, concorrono alla determinazione del fondo pluriennale vincolato e non del risultato di amministrazione. In assenza di aggiudicazione definitiva della gara entro l’anno successivo le economie di bilancio confluiscono nell’avanzo di amministrazione vincolato per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale e il fondo pluriennale è ridotto di pari importo. |
Il primo ed il secondo periodo della norma in commento sono rimasti invariati rispetto alle pregressa disposizione.
La circostanza che il procedimento di spesa possa prendere avvio con la prenotazione dell’impegno risulta dal primissimo inciso del comma secondo cui “durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento”.
Così sintetizzata, la prescrizione sembra ammettere che il preimpegno possa essere assunto post avvio del procedimento amministrativo. In realtà, sotto il profilo pratico operativo è vero il contrario ovvero, ogni procedura che implica (anche solo potenzialmente) una spesa richiede la verifica sulla copertura finanziaria che deve essere assicurata fin dal suo inizio.
In questo senso, a parere di chi scrive si deve leggere il disposto contenuto nel primo periodo del primo comma 1 dell’articolo 147-bis introdotto dal decreto legislativo 213/2012 secondo cui “il controllo di regolarità amministrativa e contabile è assicurato, nella fase preventiva della formazione dell’atto, da ogni responsabile di servizio ed è esercitato attraverso il rilascio del parere di regolarità tecnica attestante la regolarità e la correttezza dell’azione amministrativa” .
Pertanto, già nella fase preventiva della formazione dell’atto, il responsabile del procedimento dovrà predisporre una proposta di determinazione che ossequi le prescrizioni legislative e lo stesso responsabile del servizio (che evidentemente attesterà la regolarità dell’atto firmandolo e non esprimendo un parere) dovrà suggellare detta verifica prima della trasmissione al responsabile del servizio finanziario. Potenzialmente ciò è quanto deve accadere anche in fase di predisposizione di proposte di delibera giuntale o consiliare (fermo restando che gli organi politici non assumono impegni di spesa).
La prescrizione surrichiamata esclude che si possa avviare una procedura – che implichi almeno potenzialmente una spesa – senza che si sia osservato il precetto in commento anche perché, come dispone il secondo periodo del comma da ultimo citato “il controllo contabile è effettuato dal responsabile del servizio finanziario ed è esercitato attraverso il rilascio del parere di regolarità contabile e del visto attestante la copertura finanziaria”.
Una determinazione (si pensi a titolo esemplificativo, a contrattare) che implica una spesa (o si pone avvio di un procedimento di spesa) difficilmente diventa operativa senza che siano state rispettate le fasi appena descritte.
E’ altresì vero che non necessariamente la prenotazione di impegno si tramuterà poi in un impegno di spesa (per così dire, definitivo).
Si pensi al caso in cui la gara d’appalto non venga assegnata, tanto perché andata deserta oppure per la stessa valutazione del dirigente/responsabile del servizio che valuti, ai sensi dell’articolo 81,comma 3, del codice degli appalti di non assegnare l’appalto perché non conveniente economicamente e/o ad oggetto non adeguato (in particolare, il comma dispone che “le stazioni appaltanti possono decidere di non procedere all’aggiudicazione se nessuna offerta risulti conveniente o idonea in relazione all’oggetto del contratto”).
Su questo aspetto, del resto, si sofferma anche il secondo periodo del terzo comma dell’articolo 183 secondo cui,come visto, “i provvedimenti relativi (nda di prenotazione di impegno) per i quali entro il termine dell’esercizionon è stata assunta dall’ente l’obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all’articolo 186”.
Il quarto comma dell’articolo 183 – invariato rispetto alla pregressa previsione – chiarisce che costituiscono economie, evidentemente, “le minori spese sostenute rispetto all’impegno assunto, verificate con la conclusione della fase della liquidazione”.
Si ipotizzi il classico caso in cui, per effetto dei ribassi rispetto alla base d’asta, l’aggiudicazione definitiva risulti inferiore alla risorsa finanziaria prenotata.
La disposizione introdotta dal decreto legislativo 126/2014
Il recente decreto, con l’innesto contenuto nel terzo periodo del comma in commento, crea un importante distinguo tra spese correnti e spese di investimento.
Come annotato sopra, in via generale le prenotazioni di impegno – o meglio i correlati procedimenti – che non portano ad una obbligazione giuridica perfezionata decadono e contribuiscono ad aumentare l’avanzo di amministrazione.
Nel caso delle spese di investimento relative ai lavori pubblici prenotate negli esercizi successivi, a condizione – evidentemente – che la gara sia stata bandita, non concorrono alla determinazione del risultato di amministrazione ma alla determinazione del nuovo fondo pluriennale che “alimenta” le predette spese. Da tale fondo, in caso di aggiudicazione definitiva, andranno reimputate negli esercizi in cui l’obbligazione, giuridicamente perfezionata, diventerà esigibile.
Nella pregressa disposizione, la permanenza della prenotazione dell’impegno era prevista sostanzialmente per ogni gara bandita (a prescindere che si trattasse di spese di investimento) e non aggiudicata entro l’esercizio finanziario.
Anche nel caso delle spese di investimento,secondo la nuova disposizione, non si giungesse a perfezionare l’obbligazione giudica ovvero non si giunga – a prescindere dalla motivazione – ad aggiudicare definitivamente la gara “entro l’anno successivo (nda rispetto a quello in cui la stessa è stata bandita) le economie di bilancio confluiscono nell’avanzo di amministrazione vincolato per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale”.
L’operazione esige ovviamente la decurtazione del fondo pluriennale (nda altra novità della norma di cui si dirà) per lo stesso importo, in cui era stata allocata la risorsa in attesa dell’aggiudicazione definitiva della competizione.
Evitando quindi la formazione del residuo tradizionale o comunque un residuo non correttamente presidiabile.
