Variazione d’urgenza: quando acquisire il parere del revisore

 

Indice

 

• Variazioni di bilancio: la necessaria flessibilità del bilancio di previsione
• Le variazioni di bilancio nel TUEL
• Le competenze del revisore in tema di variazioni di bilancio
• Variazione d’urgenza: quando bisogna acquisire il parere del revisore
• Il parere del revisore va acquisito in sede di ratifica della variazione d’urgenza
• Atti della giunta comunale: in quali casi è prescritto il parere del revisore
• Variazioni d’urgenza: il ruolo del regolamento di contabilità

Variazioni di bilancio: la necessaria flessibilità del bilancio di previsione

L’ordinamento riconosce la decisiva rilevanza del principio di flessibilità del bilancio di previsione, al fine di scongiurare i rischi di rigidità nella gestione che deriverebbero dalla sua immodificabilità.

L’istituto delle variazioni di bilancio integra, appunto, uno strumento di attuazione del principio di flessibilità che si concretizza nella modifica dei documenti contabili di programmazione e previsione di bilancio idonea a consentire, nel rispetto degli equilibri, dei postulati e delle altre regole contabili, di fronteggiare gli effetti derivanti da circostanze imprevedibili e straordinarie, che possono manifestarsi durante la gestione, mediante una diversa modulazione dei valori degli stanziamenti a suo tempo approvati dagli organi di governo.

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Le variazioni di bilancio nel TUEL

In occasione dell’introduzione del nuovo sistema contabile armonizzato, il legislatore ha ampiamente revisionato la materia delle variazioni di bilancio con l’approvazione del D.Lgs. n. 118 del 2011 che ha sensibilmente inciso Sull’articolo 175 del D.Lgs. n. 267 del 2000, introducendo una serie articolata di fattispecie e di connesse competenze.

Sul piano sistematico, le variazioni – sia di competenza che di cassa – relative alle entrate e alle spese per ciascuno degli esercizi considerati nel documento di bilancio sono di competenza dell’organo consiliare (art. 175, comma 2, TUEL).

Costituiscono, quindi, eccezione alla norma di carattere generale alcune specifiche fattispecie riportate nei commi 5-bis e 5-quater dell’art. 175 del TUEL, rispettivamente assegnate alla giunta e ai dirigenti.

Ciononostante, e a ben vedere, l’organo consiliare è divenuto, in sostanza, destinatario di una competenza “residuale”, esercitabile nelle ipotesi in cui la prerogativa non è attribuita espressamente all’organo esecutivo o ai dirigenti e incaricati di posizione organizzativa.

Le competenze del revisore in tema di variazioni di bilancio

Parallelamente, l’articolo 239, comma 1, del TUEL, nel modellare le “funzioni” dell’organo di revisione, dopo aver precisato (lett. a) che esso svolge “attività di collaborazione con l’organo consiliare secondo le disposizioni dello statuto e del regolamento”, elenca poi (lett. b) i casi in cui è tenuto al rilascio di “pareri, con le modalità stabilite dal regolamento”.

Nell’esercizio di tale compito l’organo di revisione è chiamato a “esprimere un motivato giudizio di congruità, di coerenza e di attendibilità contabile delle previsioni di bilancio e dei programmi e progetti, anche tenuto conto dell’attestazione del responsabile del servizio finanziario” (art. 239, comma 1-bis, del TUEL).

Evidentemente, la previsione normativa valorizza la nuova distribuzione delle competenze in materia di variazioni di bilancio introdotta dall’ordinamento contabile armonizzato. Nel nuovo testo dell’articolo 175 del TUEL, infatti, il legislatore tiene conto che, in taluni determinati casi, la facoltà di disporre la variazione è direttamente attribuita all’organo esecutivo e ai responsabili della spesa (ovvero, in assenza di specifica disciplina, al responsabile del servizio finanziario).

Nell’ambito di tale contesto normativo, il comma 1 dell’articolo 239, alla lettera b), n. 2), del TUEL limita espressamente l’obbligo di rilascio del parere alle variazioni di competenza consiliare, salva diversa, specifica previsione legislativa o regolamentare.

Variazione d’urgenza: quando bisogna acquisire il parere del revisore

La vigente trama normativa sulla competenza a emanare atti di variazione è completata dalla previsione contenuta nel comma 4 dell’articolo 175 del TUEL che, richiamando e integrando il disposto dell’articolo 42, comma 4, del medesimo testo, precisa quanto segue: “Ai sensi dell’articolo 42 le variazioni di bilancio possono essere adottate dall’organo esecutivo in via d’urgenza opportunamente motivata, salvo ratifica, a pena di decadenza, da parte dell’organo consiliare entro i sessanta giorni seguenti e comunque entro il 31 dicembre dell’anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine”.

Nonostante le prassi discordanti emerse in sede operativa, il parere dei revisori deve essere richiesto – di regola e salva diversa, specifica previsione regolamentare – non già a corredo della proposta di deliberazione sottoposta all’adozione dell’organo esecutivo, bensì in funzione della successiva ratifica consiliare.

Questo è quanto chiarito dalla Corte Conti Molise con deliberazione n. 45/2023 (in calce al paragrafo successivo).

Come chiarito dai magistrati contabili, tale conclusione è conforme alla lettera e alla ratio legis del comma 4 dell’articolo 239 TUEL, nonché indotta dall’interpretazione sistematica della normativa rilevante.

Il parere del revisore va acquisito in sede di ratifica della variazione d’urgenza

La soluzione secondo cui il parere va acquisito sulla proposta di deliberazione dell’organo esecutivo riguardante le variazioni d’urgenza muove dal presupposto secondo cui la giunta eserciterebbe, in tali casi, un potere del consiglio, evocando – talora espressamente – l’ipotesi di un atto amministrativo connotato dal vizio di incompetenza relativa del soggetto emanante, che, pertanto, necessiterebbe di un atto di convalida proveniente dall’organo consiliare legittimato.

In senso contrario, deve rilevarsi che l’articolo 175, comma 4, del TUEL (in combinato disposto con l’articolo 42, comma 4) tratteggia un’ipotesi di provvedimento provvisoriamente efficace e legittimamente emanato dalla giunta, titolare di una competenza temporanea e occasionale (esercitabile in situazioni di urgenza opportunamente motivate), i cui effetti si consolidano se, entro i termini previsti, interviene l’atto amministrativo dell’organo con competenza generale in materia che, non a caso, presenta la natura di atto di ratifica, non di convalida (secondo quanto espressamente specificato dalla norma in esame).

Infatti, come chiarito – proprio con riferimento alla fattispecie scrutinata – da autorevole dottrina e dalla giurisprudenza condivisa, mentre la convalida implica il riesame dell’atto viziato da incompetenza da parte dell’organo competente, nella ratifica il riesame concerne un atto emanato da organo che ne è competente, sia pure in via provvisoria, in quanto titolare di una legittimazione straordinaria, per esempio ancorata a una situazione di urgenza (cfr., ex plur., Cons. Stato, sent. 2 novembre 2011, n. 5834, cui adde Cons. Stato, Ad. plen. 6 ottobre 1992, n. 12, per la trattazione di profili particolari).

Dunque, il quarto comma dell’articolo 175 del TUEL delinea una – sebbene eccezionale – competenza della giunta in materia di variazioni di bilancio (estesa, riguardo ai possibili contenuti, oltre i casi del successivo comma 5-bis, purché ricorrano situazioni di motivata urgenza).

L’organo esecutivo è legittimato ad adottare l’atto di variazione di bilancio solo a condizione, si ripete, che sussistano ragioni di urgenza (oggetto di puntuali obblighi di motivazione).

Orbene, in caso di emersione dell’esigenza di procedere al pronto adeguamento degli stanziamenti, predicare la necessità che l’organo esecutivo rispetti il periodo temporale (la cui durata è stabilita dal regolamento di contabilità di ciascun ente) assegnato all’organo di revisione per la redazione del parere appare in contraddizione con la ratio della norma, che ha introdotto tale eccezionale facoltà al solo fine di consentire agli enti di affrontare, con tempestività, situazioni impreviste (emblematici i casi di particolare urgenza nell’adeguamento degli stanziamenti, spesso imposti ai fini dell’acquisizione di finanziamenti nell’ambito del PNRR).

Del resto, la prima delle “funzioni” che l’articolo 239 del TUEL assegna all’organo di revisione è indicata nello svolgimento delle “attività di collaborazione con l’organo consiliare secondo le disposizioni dello statuto e del regolamento” (comma 1, lett. a). Dunque, risulta del tutto coerente con l’enunciazione normativa di carattere generale riferire la prescrizione in esame a un momento successivo alla formazione dell’atto dell’organo esecutivo, e in vista della sua sottoposizione al consiglio.