Accantonamento al fondo rischi per contenzioso: corretta l’applicazione del principio contabile
di Federico Gavioli – Dottore commercialista, revisore legale e giornalista pubblicista
La Corte dei Conti, sezione di controllo per la Liguria, con la delibera n. 103, del 20 giugno 2018, ha affermato che in merito all’obbligatorietà dell’istituzione del fondo rischi per contenzioso legale negli enti locali, è corretta la modalità di contabilizzazione contenuta nel principio contabile applicato alla contabilità finanziaria che è inerente, in modo specifico su tale fondo , e che dispone l’obbligo di accantonamento in caso di soccombenza probabile.
Vediamo di analizzare la corposa analisi dei giudici contabili sui punti ritenuti più importanti.
Il caso
A seguito di un’inchiesta di natura penale che ha portato all’arresto del Sindaco e alle dimissioni della maggioranza dei consiglieri eletti, con il D.P.R. 20 luglio 2016, è stato sciolto, ai sensi dell’art. 141 del TUEL, il Consiglio Comunale di un Comune ligure con la contestuale nomina del Commissario per la provvisoria gestione del Comune medesimo con i poteri spettanti al Sindaco, al Consiglio e alla Giunta comunale.
La Commissione, insediatasi nell’aprile 2017, ha approvato, nel mese successivo, il bilancio consuntivo riportante un risultato positivo di € 1.585.709,24=, comprensivo dell’accantonamento della somma di € 1.460.030,75= nel Fondo Crediti Dubbia Esigibilità (FCDE) e del rimanente avanzo libero di € 125.678,49=.
Successivamente con cinque deliberazioni adottate dalla Commissione Straordinaria, sono stati riconosciuti formalmente come debiti fuori bilancio, con liquidazione della spesa sospensivamente condizionata all’approvazione del piano di riequilibrio finanziario pluriennale da parte della Corte dei Conti regionale, alcune partite relative iscritte in bilancio.
Sono inoltre pendenti cinque contenziosi, che possono rappresentare ulteriori passività potenziali che richiedevano – e richiedono tuttora – particolare attenzione, a fronte dei quali gli amministratori precedenti non avevano mai ritenuto di accantonare alcuna somma nel “fondo rischi contenzioso”, scelta ribadita anche nel successivo esercizio finanziario 2017.
A fronte dei contenziosi sopra descritti non risulta accantonata alcuna somma nel fondo rischi contenzioso.
Il Comune, al riguardo, ha precisato di avere esercitato la scelta discrezionale di cui all’art. 167, D.Lgs. n. 267 del 2000, cd. TUEL, che prevede la facoltà (e non l’obbligo) di stanziare ulteriori accantonamenti riguardanti passività potenziali, ricordando che, comunque, i principi contabili applicati consentono di accantonare importi particolarmente rilevanti nell’arco di tre esercizi. A tal fine si riservava di avvalersi di tale facoltà nella predisposizione del bilancio preventivo 2018-2020, evidenziando come, comunque, siano già presenti accantonamenti, nel medesimo bilancio, nel fondo rischi per complessivi € 2.185.739,18=.
La normativa di riferimento
Con riferimento al mancato accantonamento di somme nel fondo rischi contenzioso, il Comune richiama il punto 5.2 dei principi contabili applicati alla contabilità finanziaria che consente agli enti locali, in presenza di contenziosi di importo particolarmente rilevante, di ripartire in quote uguali o a prudente valutazione dell’ente l’accantonamento annuale tra gli esercizi considerati nel bilancio di previsione. Tale principio deve essere necessariamente coordinato con l’art. 167, comma 3, TUEL che, ad avviso dell’ente locale, sancirebbe la mera facoltatività di accantonare somme riguardanti passività potenziali, legittimamente esercitata, in senso negativo, negli esercizi 2016-2017, riservandosi, per i prossimi esercizi, di accantonare
eventuali somme e precisando che comunque, sono stati inseriti accantonamenti nel fondo rischi, nel triennio 2018-2020, per una somma complessiva di € 2.185.739,17=.
Nel corso della discussione orale, la Commissione Straordinaria si è soffermata sulle particolari difficoltà in cui si è trovata ad operare sin dal suo insediamento, rilevando come stia facendo tutto quanto sia nelle sue competenze e possibilità oggettive per riequilibrare la situazione di bilancio; nel merito ha maggiormente precisato quanto esposto nella memoria finale specificando che, nel mese di marzo 2018, è riuscita a ricostituire tutte le entrate vincolate di cassa che negli esercizi precedenti erano state distratte per altre finalità.
L’analisi dei giudici contabili
I giudici contabili liguri, in riferimento all’argomento oggetto del presente commento, evidenziano che a fronte dei contenziosi dell’ente locale non risulta accantonata alcuna somma nel fondo rischi contenzioso. Il Comune, al riguardo, ha precisato di avere esercitato la scelta discrezionale di cui all’art. 167 del TUEL che prevede la facoltà (e non l’obbligo) di stanziare ulteriori accantonamenti riguardanti passività potenziali, ricordando che, comunque, i principi contabili applicati consentono di accantonare importi particolarmente rilevanti nell’arco di tre esercizi. A tal fine si riservava di avvalersi di tale facoltà nella predisposizione del bilancio preventivo 2018-2020, evidenziando come, comunque, siano già presenti accantonamenti, nel medesimo bilancio, nel fondo rischi per complessivi € 2.185.739,18=.
I giudici contabili evidenziano che su tale questione è necessaria una doverosa distinzione.
Effettivamente il D.Lgs. 10 agosto 2014, n. 126 ha modificato l’art. 167 del TUEL, a decorrere dal 12 settembre 2014, accordando la mera “facoltà agli enti locali di stanziare nella missione “Fondi e accantonamenti”, all’interno del programma “Altri fondi”, ulteriori accantonamenti riguardanti passività potenziali, sui quali non è possibile impegnare e pagare”.
Peraltro, occorre tenere presente che la stessa fonte normativa, non a caso intitolata “Disposizioni integrative e correttive del D.Lgs. 23 giugno 2011, n. 118” ha anche aggiornato i principi contabili applicati alla contabilità finanziaria allegati al D.Lgs. 23 giugno 2011, n. 118, il cui punto 5.2 stabilisce che “nel caso in cui l’ente, a seguito di contenzioso in cui ha significative probabilità di soccombere, o di sentenza non definitiva e non esecutiva, sia condannato al pagamento di spese, in attesa degli esiti del giudizio, si è in presenza di una obbligazione passiva condizionata al verificarsi di un evento (l’esito del giudizio o del ricorso), con riferimento al quale non è possibile impegnare alcuna spesa. In tale situazione l’ente è tenuto ad accantonare le risorse necessarie per il pagamento degli oneri previsti dalla sentenza, stanziando nell’esercizio le relative spese che, a fine esercizio, incrementeranno il risultato di amministrazione che dovrà essere vincolato delle eventuali spese derivanti dalla sentenza definitiva. A tal fine si ritiene necessaria la costituzione di un apposito fondo rischi. Gli stanziamenti riguardanti il fondo rischi spese legali (….) sono destinati ad essere incrementati in occasione dell’approvazione del bilancio di previsione successivo, per tenere conto del nuovo contenzioso formatosi alla data dell’approvazione del bilancio.
L’organo di revisione dell’ente provvede a verificare la congruità degli accantonamenti”.
Al fine di evitare la conclusione, insostenibile dal punto di vista critico , di una palese contraddizione posta in essere dal Legislatore, che nello stesso testo avrebbe previsto due disposizioni del tutto opposte tra loro, si deve ritenere necessariamente operante il principio di specialità, in base al quale il punto 5.2., che riguarda specificamente il fondo rischi contenzioso, impone l’obbligo di accantonamento di somme nel medesimo, laddove l’art. 167 del TUEL, in quanto legge generale, prevede la facoltà di accantonare somme in fondi che non possono che essere necessariamente diversi dal fondo rischi contenzioso.
Tale conclusione risulta avvalorata dall’insegnamento della giurisprudenza contabile (Corte dei Conti, Sez. Aut. 23 giugno 2017, n. 14/SEZAUT/2017), la quale ha raccomandato sul punto particolare attenzione, impegnando l’Organo di revisione ad un’attenta verifica sulla congruità degli accantonamenti.
La Corte dei Conti, Campania, Sez. contr., 27 settembre 2017, n. 238, richiamando espressamente l’insegnamento della Sezione delle Autonomie, ha specificato, sempre con riguardo al fondo rischi contenzioso, come “le quote accantonate dell’avanzo di amministrazione sono utilizzabili solo a seguito del verificarsi dei rischi per i quali sono state accantonate le relative risorse; resta fermo che nel caso di risultato di amministrazione negativo l’Ente dovrà, anziché operare in base a quanto prescrive l’art. 175 del TUEL, reperire ex novo le risorse necessarie a sostenere le spese cui erano originalmente destinate le entrate vincolate/accantonate nel risultato di amministrazione e nel successivo bilancio preventivo occorrerà trovare le risorse necessarie a finanziare le connesse spese, altrimenti prive di copertura effettiva. Nel caso in cui il risultato di amministrazione non presenti un importo sufficiente a comprendere le quote vincolate, destinate ed accantonate, la differenza è iscritta nel primo esercizio considerato nel bilancio di previsione, prima di tutte le spese, come disavanzo da recuperare”, sottolineando infine come “in caso di disavanzo, le quote vincolate del risultato di amministrazione infatti sono esse stesse un debito da onorare e non certamente una copertura”.
In altre parole, in presenza di contenziosi di ingente valore, l’Ente deve valutare il grado di possibilità/probabilità/quasi certezza dei medesimi, ai fini di procedere ai necessari accantonamenti per evitare che – proprio come sta succedendo con il Comune oggetto di analisi – gli importi derivanti dalle relative sentenze di condanna siano tali da minare gli equilibri di bilancio.
Tali accantonamenti afferma la Corte dei Conti ligure devono, necessariamente, essere già posti in essere nel corso del giudizio di primo grado e, soprattutto, prima della sentenza di condanna la quale, essendo esecutiva, non rientra più tra le fonti delle c.d. passività potenziali, ma tra quelle dei debiti da riconoscere fuori bilancio, in assenza di una specifica copertura finanziaria.
Corte dei Conti-Liguria, Sez. contr., Delib., 20 giugno 2018, n. 103
