Controllo dei committenti sulle ritenute negli appalti: il vademecum delle Entrate
di Domenico Irollo – Domenico Irollo commercialista/revisore contabile/pubblicista
Emanata la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 1/E che detta istruzioni applicative, di interesse anche per le Pubbliche Amministrazioni, a proposito delle disposizioni recate sub art. 4, D.L. 26 ottobre 2019, n. 124 (Decreto Fiscale collegato alla Manovra di Bilancio 2020), per effetto del quale è stato introdotto nel corpo del D.Lgs. n. 241/1997 il nuovo Art. 17-bis, con cui si opera una stretta sulle ritenute negli appalti.
Con questa disposizione si intende infatti contrastare il sistema fraudolento basato sull’affidamento di appalti e subappalti per attività labour intensive (tipiche del settore della logistica, dei servizi alle imprese, dell’alimentare e della meccanica) a soggetti scarsamente patrimonializzati, soprattutto cooperative, a fronte della corresponsione di corrispettivi “fuori mercato”, possibili solo grazie alla sistematica omissione dei versamenti dovuti per le ritenute di lavoro dipendente o assimilato, garantendo al committente l’ulteriore vantaggio consistente nella flessibilità dell’utilizzo della risorse umane e in minori costi del lavoro sostenuti. La norma, come modificata in sede di conversione del DL Fiscale (cfr. L. n. 157/2019), impone ai soggetti residenti che, al contempo:
– rivestono la qualifica di sostituti d’imposta sui redditi di lavoro dipendente e assimilati;
– affidano il compimento di una o più opere o di uno o più servizi di importo complessivo annuo superiore ai 200mila euro a un’impresa, tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati;
– siano caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera (tale, quando il costo di quest’ultima incide per più del 50% sul prezzo complessivo dell’opera) presso le sedi del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma, di richiedere all’impresa appaltatrice o affidataria e alle imprese subappaltatrici (le imprese subappaltatrici sono tenute a questo adempimento anche verso le imprese appaltatrici come appresso meglio si preciserà) – obbligate a rilasciarle (a pena, finché perdura l’inadempimento, di sospensione dei pagamenti dei corrispettivi maturati sino a concorrenza del 20% del valore complessivo dell’appalto ovvero per un importo pari all’ammontare delle ritenute non versate) entro i 5 giorni lavorativi successivi alla scadenza dell’obbligo (si ricorda che i sostituti d’imposta devono versare le ritenute entro il giorno 16 del mese successivo a quello del pagamento, a mente dell’art. 18 dello stesso D.Lgs. n. 241/1997) – copia delle deleghe di pagamento relative al versamento, senza alcuna possibilità di compensazione, delle ritenute trattenute dalle stesse imprese ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio, unitamente ad un elenco nominativo di tutti i lavoratori, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate da ciascun percipiente in esecuzione dell’opera o del servizio affidato, all’ammontare della retribuzione corrisposta al dipendente collegata a tale prestazione, nonché al dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente nei confronti di tale lavoratore, con separata indicazione di quelle relative alla prestazione affidata dal committente.
Con la circolare in commento, le Entrate forniscono una serie di risposte ai dubbi sollevati da più parti tanto da spingere le principali associazioni di categoria del mondo produttivo a recapitare al titolare del MEF alla vigilia dell’emanazione delle istruzioni in rassegna una missiva con cui si chiedeva la soppressione delle nuove regole o almeno un rinvio della loro entrata in vigore per consentire alle imprese di disporre dei tempi tecnici necessari per adeguare i processi gestionali e amministrativi, atteso che dette norme impongono di versare e comunicare le ritenute sui redditi dei lavoratori scomponendole in funzione dei singoli contratti stipulati da ciascun committente, senza peraltro poter utilizzare in compensazione i propri crediti fiscali, scaricando altresì di fatto sui committenti, il controllo sostanziale delle relative posizioni che spetterebbe invece all’Amministrazione Finanziaria. A tal proposito va subito sottolineato come il grado di dettaglio dei dati da comunicare al committente comporta che quest’ultimo sia stato investito di un riscontro non meramente formale dovendo ad esempio verificare, come chiarito dall’A.E., che la retribuzione oraria corrisposta a ciascun lavoratore non sia manifestamente incongrua rispetto all’opera prestata dal lavoratore e coerente con gli elementi pubblicamente disponibili (come nel caso di contratti collettivi) e che anche le ritenute fiscali per ciascun lavoratore non siano manifestamente incoerenti rispetto all’ammontare della relativa retribuzione corrisposta (es., perché inferiori al 15%).
I principali chiarimenti riguardano innanzitutto l’ambito soggettivo di applicazione della disposizione: a tal proposito viene tra l’altro precisato che i condomìni, in quanto non detengono beni strumentali, sono da escludersi dall’ambito di applicazione della norma de qua non potendo esercitare alcuna attività d’impresa o agricola o attività professionale. Per le medesime ragioni, sono da escludersi dal perimetro della disposizione gli enti non commerciali (enti pubblici, associazioni, trust, etc.), limitatamente alle attività istituzionali di natura non commerciale svolta.
Nel caso di “catene” di appalti, ossia di subappalti o di subaffidamento a soggetti consorziati, l’appaltatore o il consorzio sono da ritenersi a tutti gli effetti “committenti” nei confronti dei subappaltatori e dei subaffidatari e dunque, come si accennava, a loro volta soggiacciono alla novella in rassegna in presenza degli altri presupposti di applicabilità, con una sorta di effetto domino. Tuttavia per evitare aggiramenti della soglia dei 200mila euro mediante il frazionamento dell’affidamento di opere o servizi di ammontare superiore al citato limite in più sub-affidamenti ciascuno di importo inferiore al limite, la soglia medesima deve essere verificata unicamente nel rapporto tra originario committente, anche se escluso dagli obblighi de quibus, e affidatario, cosicché ove se ne dovesse riscontrare il superamento, gli altri presupposti di applicabilità (prevalente utilizzo della manodopera presso la sede del committente, con utilizzo dei beni strumentali ad esso riconducibili) saranno verificati con riferimento a ciascun committente in senso ampio.
Quanto all’ambito oggettivo di applicazione, si prevede la possibilità per le imprese appaltatrici o subappaltatrici di “dribblare” il nuovo meccanismo di monitoraggio ed al contempo di non incorrere nel correlato divieto di compensazioni tra i debiti relativi alle ritenute della specie con i crediti fiscali dalle stesse vantati, attraverso la trasmissione al committente, in luogo delle deleghe di pagamento, di apposita certificazione di regolarità fiscale (da taluni ribattezzata Durf, Documento unico di regolarità fiscale, che rievoca il ben noto e collaudato Documento unico di regolarità contributiva – Durc) rilasciata dall’Agenzia delle Entrate (cfr. al riguardo il provvedimento del Direttore dell’A.E. n. 54730 del scorso 6 febbraio di approvazione dello schema di certificato). Questa certificazione servirà in pratica ad attestare 4 requisiti di affidabilità riferiti all’ultimo giorno del mese di pertinenza delle ritenute, ossia: l’esistenza in vita da almeno tre anni; l’assolvimento degli obblighi dichiarativi nello stesso torno temporale; l’avvenuta effettuazione di versamenti in conto fiscale pari almeno al 10% dell’ammontare dei ricavi, parametrati anch’essi al triennio di cui sopra; l’inesistenza di posizioni debitorie ai fini imposte sui redditi, IRAP, ritenute e contributi di importo superiore ai 50mila euro rimaste inevase alla scadenza, fatte salve le somme oggetto di piani di rateazione purché non decaduti. La certificazione viene messa a disposizione a partire dal terzo giorno lavorativo di ogni mese ed ha validità di 4 mesi. Nel caso in cui il committente sia una P.A., la sussistenza dei suddetti requisiti dovrà essere oggetto di autocertificazione.
Se nell’ambito della disposizione normativa in esame rientrano anche gli affidamenti misti di opere e di servizi, sono invece esclusi i contratti d’opera stipulati con esercenti arti e professioni. Allo stesso modo non rientrano nel campo di applicazione della disciplina in esame i contratti di somministrazione lavoro stipulati ai sensi dell’art. 30, D.Lgs. n. 81/2015 dalle agenzie autorizzate a mente del D.Lgs. n. 276/2003, mentre vi ricadono le somministrazioni illecite di lavoro.
In caso di inottemperanza agli obblighi su riepilogati, il committente è tenuto al versamento di una somma pari alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice o affidataria o subappaltatrice per la non corretta determinazione ed esecuzione delle ritenute, senza possibilità di compensazione. La sanzione dunque non sarà dovuta quando – nonostante il committente non abbia correttamente adempiuto agli obblighi in rassegna – l’impresa appaltatrice o affidataria o subappaltatrice abbia regolarmente ottemperato ai versamenti delle ritenute, anche a mezzo di ravvedimento operoso per sanare eventuali violazioni.
A margine si evidenzia altresì che, al fine di contrastare il pure dilagante fenomeno dell’omesso versamento dell’IVA e dell’utilizzo di crediti d’imposta falsi, soprattutto IVA, per il pagamento (con il meccanismo della compensazione) delle ritenute fiscali e dei contributi previdenziali e assistenziali, a mente del comma 3 dello stesso art. 4, D.L. Fiscale viene esteso il meccanismo dell’inversione contabile (“reverse charge”, che contempla il versamento dell’IVA direttamente da parte del committente “per conto” dell’appaltatore) alle prestazioni soggette all’obbligo di monitoraggio in rassegna. L’efficacia della estensione del reverse charge è tuttavia subordinata al rilascio dell’autorizzazione da parte del Consiglio dell’UE. In ogni caso, detta previsione non troverà applicazione nei confronti delle PP.AA. e delle cennate agenzie per il lavoro.
